Volgens vaste Europese rechtspraak verlenen economische activiteiten, i.e. de exploitatie van een zaak om er duurzame opbrengsten uit te halen, in principe steeds een recht op aftrek aan btw opgelopen in een voorafgaandelijke handelsfase, wanneer deze activiteiten tegen betaling van een prijs of soortgelijke handeling worden verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige. Wanneer dergelijke economische activiteiten worden verricht zonder betaling van een prijs (“gratis”) of soortgelijke handelingen, zijn deze uitgaande activiteiten niet aan btw onderworpen en verlenen ze dan ook geen recht op aftrek.
Om aldus een recht op aftrek te kunnen genieten dient aan de zogenaamde “materiële voorwaarde” voldaan te worden. Dit veronderstelt dat er (1) ofwel een direct verband moet zijn tussen de gemaakte kosten en de zelf verrichte belastbare uitgaande handelingen, waardoor de gemaakte kosten in een eerdere handelsfase bijgevolg automatisch onderdeel uit maken van de prijs van de daaropvolgende zelf verrichte belastbare handelingen; (2) of dat de kosten gemaakt in een eerder handelsfase minstens als algemene kost zijn opgenomen in de prijs van de eigen uitgaande belaste handelingen gesteld in een latere fase en bijgevolg geacht worden deel uit te maken van zijn eigen gehele economische activiteit.
In enkele recente arresten van het Europees Hof van Justitie verduidelijkt het Hof van Justitie nog eens bovenstaande principes (EHVJ 12 januari 2017, C-28/169, MVM Magyar Villamos Müvek en EHVJ 22 oktober 2015, C-126/14, Sveda UAB).
In voorliggend arrest had de moedervennootschap MVM Magyar Villamos Müvek specifieke kosten gemaakt voor diensten van bedrijfsbeheer die ze zonder aanrekening van een vergoeding verstrekte in het belang van overige vennootschappen, maar waarmee ze volgens de lokale wetgeving een soort groep vormde, die niet kwalificeerde als een btw-groep en waarbij iedere vennootschap haar eigen rechtspersoonlijkheid bleef behouden. Onderliggende moeder verrichte aldus beheersactiviteiten (strategisch management) voor haar dochtervennootschappen, maar had hiervoor geen vergoeding aangerekend (“gratis diensten”).
Alhoewel iedere vennootschap uiteraard vrij is om de organisatorische structuren en voorwaarden van een transactie te kiezen die haar het meest geschikt lijkt om haar activiteiten uit te oefenen, dient ze volgens het Hof wel de btw-gevolgen verbonden aan deze gemaakte keuze te dragen. In dit concrete geval komt het Hof dan ook tot de conclusie dat de moedervennootschap diensten heeft afgenomen die ze niet bestemde voor haar eigen uitgaande belaste handelingen maar voor de uitgaande handelingen van haar dochters waardoor deze kosten dan ook niet als algemene kosten van haar eigen uitgaande economische activiteit kunnen worden aanzien noch kunnen worden aanzien als kosten die rechtstreeks verband met haar eigen uitgaande economische activiteit als een geheel, waardoor dan ook geen recht op aftrek kan gelden in hoofde van de moedervennootschap. De onderneming heeft niet gehandeld als “belastingplichtige”. In casu betekent dit dat de onderneming geen recht op btw-aftrek zal hebben voor de gemaakte kosten die ze louter aanwendt voor de door haar verrichte “gratis diensten” (EHVJ 12 januari 2017, C-28/169).
In de zaak Svenda daarentegen waarbij een btw-plichtige onderneming zich verbond om een recreatief ontdekkingspad aan te leggen, dat gratis aan het grote publiek voor een periode van 5 jaar zal worden opengesteld, komt het Hof tot de conclusie dat er wel een recht op aftrek kan ontstaan op het ogenblik van de gedane investering, ook al worden de gedane investeringen niet onmiddellijk voor een belaste economische activiteit aangewend. Het Hof stelt dat in voorliggend geval de investeringen gesteld door de betrokken partij, als btw-plichtige, onmiddellijk een recht op aftrek doen ontstaan ook al zal het pad slechts na 5 jaar voor btw belaste handelingen worden aangewend. Daarenboven is het Hof van mening dat alhoewel het pad gedurende een periode van 5 jaar niet voor eigen btw belaste handelingen wordt aangewend, er wel argumenten zijn om te stellen dat gedurende deze periode het pad als een middel kan worden aanzien om bezoekers aan te trekken om goederen en diensten onderworpen aan btw te laten afnemen die Svenda op deze locatie aanbood. In casu was dit wandelpad een middel voor Svenda om bezoekers aan te trekken voor de door haar aangeboden attracties en zwemgelegenheden op deze locatie en om souvenirs, voedsel en drank aldaar te kunnen verkopen.
Het niet direct gebruiken van een investeringsgoed voor btw-belaste activiteiten belet volgens het Hof dan ook niet dat er een rechtstreeks verband kan bestaan tussen de inkomende en de eigen uitgaande handelingen, noch dat er een verband kan bestaan met haar totale economische activiteit. Het is aan de verwijzende rechtbank om na te gaan of deze verbanden onderbouwd kunnen worden (EHVJ 22 oktober 2015, C-126/14).
In de praktijk dient het recht op aftrek en het gratis aanbieden van diensten dan ook geval per geval geanalyseerd te worden.
